Sul monitoraggio nel quadro RW pesa il precedente spagnolo

13 Giugno 2022

Il Sole 24 Ore 9 maggio 2022 di Dario Deotto Luigi Lovecchio

La Corte Ue ha bocciato una normativa iberica simile a quella italiana

Il principio di proporzionalità non si “coniuga”, evidentemente, soltanto in termini sanzionatori: esso impone la congruità del mezzo al fine, cioè la realizzazione ai fini unionali e interni con il minor sacrificio degli interessi contrapposti. L’interesse finanziario dello Stato deve arrecare il minimo danno possibile agli interessi dei contribuenti. In quest’ottica occorre verificare se tutto ciò che ruota attorno all’adempimento del quadro RW italiano risulta conforme al principio di proporzionalità.

A tale riguardo, va ricordata la denuncia 14 del 2019 dell’Aidc che ha messo in luce come gli obblighi nazionali di monitoraggio delle attività detenute all’estero confliggono sia con il principio di libertà dei movimenti di capitale sia con quello di proporzionalità. Con riferimento a quest’ultimo, è stato rilevato come la normativa italiana imponga adempimenti e sanzioni che eccedono quanto indispensabile per garantire la tutela degli interessi erariali. In particolare, è stato osservato come l’esigenza di garantire l’efficacia dei controlli fiscali non risulta giustificata quando esistono con l’altro Stato – specie quando si tratta di un Paese Ue – efficaci sistemi di scambio d’informazioni.

Sui termini della questione va segnalata anche la recente sentenza del 27 gennaio 2022, C-788/2019, con la quale la Corte di giustizia ha stabilito che la normativa nazionale spagnola che obbliga i soggetti fiscalmente residenti in Spagna a dichiarare i loro beni o i loro diritti situati all’estero è contraria al diritto dell’Unione in quanto non conforme al principio di proporzionalità e a quello della libera circolazione dei capitali.

Relativamente al principio di proporzionalità, la Corte di giustizia ha stabilito che la normativa spagnola non risulta conforme, considerato che eccede quanto necessario sia in relazione ai termini di prescrizione che alla misura della penalità proporzionale nonché con riguardo alle previste sanzioni forfettarie, il cui importo non è commisurato alle penalità previste per infrazioni simili. In particolare, la Corte ha evidenziato come non rispetti il principio di proporzionalità la presunzione spagnola che stabilisce che si considerano plusvalenze patrimoniali non dichiarate le somme corrispondenti al valore dei beni non indicate nel “modello 720” (dichiarazione spagnola che prevede la comunicazione dei conti ubicati all’estero nonché di immobili, titoli, beni, titoli o diritti rappresentativi del capitale sociale, fondi propri o beni di qualsiasi tipo di entità, assicurazioni, depositati o ubicati all’estero).

Parimenti non rispettosa del principio di proporzionalità è stata ritenuta la sanzione spagnola del 150% (determinata sull’imposta calcolata sulle somme detenute all’estero), considerata molto elevata, che sommandosi ad altra di carattere forfettario, viene ritenuta che arrechi un pregiudizio sproporzionato alla libera circolazione dei capitali. Lo stesso viene stabilito per le sanzioni formali di carattere forfettario, il cui importo non risulta commisurato alle penalità previste per infrazioni simili nel contesto nazionale spagnolo.

Va notato che la normativa spagnola risulta molto prossima a quella italiana del Dl 167/1990 e a quella prevista dall’articolo 12 del Dl 78/2009.

Sicché è da condividere la tesi che le disposizioni italiane sul monitoraggio fiscale, oltre che le conseguenze previste nel caso di violazione degli obblighi di monitoraggio in relazione alle attività detenute nei Paesi “black list”, risultino in contrasto con il principio di proporzionalità. Quanto alle attività detenute nei Paesi “black list”, occorre rilevare che, oltre alla sanzione dal 6 al 30% delle attività non dichiarate, la normativa dispone la presunzione (difficilmente contrastabile) in base alla quale tali attività si ritengono costituite con redditi sottratti a tassazione in Italia (articolo 12 del Dl 78/2009). Presunzione per la quale i termini decadenziali di accertamento vengono raddoppiati (per l’infedeltà dichiarativa si arriva dunque al 31 dicembre del decimo anno successivo); così come raddoppiate risultano le sanzioni ordinariamente applicabili dell’articolo 1 del Dlgs 471/1997 (sempre per l’infedeltà, la sanzione risulta quindi dal 180 al 360% della maggiore imposta).

Si tratta di misure che non appaiono giustificate, che sembrano eccedere quanto necessario per garantire l’efficacia dei controlli fiscali e per contrastare l’evasione e l’elusione fiscale.

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Esclusa l’esterovestizione se la società dimostra che l’attività è effettiva

13 Giugno 2022

Il Sole 24 Ore 9 maggio 2022 di Davide Settembre

Tra le prove il certificato dell’autorità tedesca e i viaggi in Germania

La presenza di un insediamento effettivo all’estero così come lo svolgimento in quel territorio di un’attività economica reale sono elementi idonei a escludere un fenomeno di esterovestizione. È quanto hanno stabilito i giudici della Ctp di Macerata con la sentenza 26/1/2022 (presidente e relatore Fazzini).

Nel caso esaminato la guardia di Finanza aveva emesso un Pvc a carico di una società, a seguito di una attività di indagine di polizia giudiziaria svolta nell’ambito di un procedimento penale a carico del rappresentante legale per il reato di omessa presentazione della dichiarazione (articolo 5, Dlgs 74/2000). In particolare, i verbalizzanti erano giunti alla conclusione che la società avesse una struttura e fosse operativa in Italia, ma che avesse dichiarato di avere la sede legale in Germania con il fine di sfruttare una legislazione fiscale più vantaggiosa rispetto a quella nazionale.

A seguito di tale verifica erano stati emessi tre atti di accertamento (in relazione a tre diverse annualità) che erano stati impugnati dalla società.

Il ricorso è stato accolto dai giudici marchigiani che hanno in primis ricordato che, per la Corte di cassazione con il termine esterovestizione «si intende la fittizia localizzazione della residenza fiscale di una società all’estero, in particolare, in un Paese con un trattamento fiscale più vantaggioso di quello nazionale…» (sentenza 15424/21). In tali casi, pertanto, la residenza fiscale nello Stato estero sarebbe dichiarata solo per beneficiare di un regime fiscale più appetibile in assenza di «un insediamento effettivo della società interessata nello Stato membro ospite e l’esercizio quivi di un’attività economica reale».

Tuttavia, nel caso in esame i giudici hanno ritenuto che la scelta di costituire la società all’estero apparisse del tutto lontana dall’intento di usufruire di un regime fiscale più vantaggioso. Infatti, la ricorrente aveva prodotto in giudizio il certificato rilasciato dall’autorità fiscale tedesca dal quale si evinceva che la società era fiscalmente residente in Germania e che in tale Stato fosse presente anche la direzione dell’impresa. Secondo i giudici, la valenza probatoria di tale documentazione non poteva essere trascurata e ciò avrebbe dovuto almeno condurre l’ufficio ad approfondire la situazione esistente in Germania, verifica che però è stata omessa.

Nella sentenza si evidenzia che il rappresentante legale si recava in Germania per lunghi periodi, a dimostrazione del fatto che l’attività della società fosse essenzialmente svolta in tale territorio. In definitiva, per i giudici esistevano nel caso in esame sia un insediamento effettivo della società all’estero che lo svolgimento di un’attività economica reale, e pertanto non vi erano elementi per ritenere che la scelta di costituire la società in tale territorio fosse stata fatta per fruire di un regime fiscale più vantaggioso.

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Contraffazione di alta moda Amazon non responsabile

13 Giugno 2022

Il Sole 24 Ore 3 giugno 2022 di Alessandro Galimberti

Le finte scarpe Loubutin «non associabili» al marchio della nota società americana

Ma la giurisprudenza Usa e i nuovi regolamenti Ue muovono in altra direzione

Suola rossa.  Il «marchio» Louboutin ADOBESTOCK

L’intermediario digitale non deve essere considerato responsabile per la vendita di prodotti contraffatti nel proprio marketplace se non ha creato le condizioni perché il cliente creda di acquistare da lui e non invece dal contraffattore. Sono le conclusioni dell’Avvocato generale della Corte di Giustizia Ue nella doppia causa intentata da Christian Louboutin – lo stilista francese delle note décolleté a suola rossa – ad Amazon, considerata (cor)responsabile della messa in commercio digitale e non autorizzata delle famose quanto ambìte scarpe.

Il tema affrontato dall’Avvocato generale Maciej Szpunar, per quanto non vincolante nella decisione futura della Corte, è particolare per il ruolo del convenuto (Amazon), non è nuovo per l’approccio scelto del magistrato e comunque è alla vigilia di due regolamenti europei che potrebbero cambiare sensibilmente le regole del gioco.

Amazon ha infatti varie nature, almeno due: è un marketplace – e quindi un luogo di intermediazione tra venditore e acquirente – ma è anche un venditore di prodotti a proprio marchio. E giusto in questo spiraglio di potenziale ambiguità, agli occhi del compratore, si è mossa l’analisi del magistrato europeo, le cui conclusioni – per il caso specifico – sono che un navigatore mediamente preparato capisce di stare acquistando un prodotto “non Amazon”, ma solo intermediato da Amazon. Da qui l’esenzione di responsabilità per un intermediario che – almeno fino a prova contraria – non aveva consapevolezza di quanto stava accadendo, e per legge non ha neppure un dovere di vigilanza attiva su tutto ciò che avviene nel suo spazio virtuale.

Tuttavia questa applicazione canonica delle regole sul commercio elettronico in vigore da 20 anni, cioè la generale «non responsabilità» del fornitore dei servizi di rete, in particolare per i marketplace, sta vedendo da tempo qualche incrinatura. Due anni fa un giudice della Corte d’appello della California (Cal. Ct. App., 4th Dist., D075738 – Bolger vs Amazon.com Inc.) aveva ritenuto Amazon responsabile per un prodotto difettoso comprato da un utente (una batteria per laptop esplosa per surriscaldamento, con danni immaginabili). Secondo il giudice se il gestore di una piattaforma diventa «parte» della attività ne assume oneri e onori. Amazon.com sarebbe così a tutti gli effetti un elemento (fondamentale) del processo di vendita produttore-utente finale, gestendo in via esclusiva la comunicazione con il cliente, la messa a disposizione del prodotto, la logistica della consegna, il pagamento e la “garanzia dalla A alla Z”. Dunque il suo ruolo «implica un’autonoma responsabilità».

E proprio in questo nuovo approccio continentale di rendere internet uno spazio «trasparente e sicuro» si sta muovendo il regolatore europeo con il Digital Service Act e con il Digital Market Act, due regolamenti ormai prossimi all’entrata in vigore, dopo aver recentemente visto raggiungere anche l’accordo politico tra i 27.

La “perdita d’innocenza” degli intermediari digitali è chiaramente espressa nella norma del Dsa secondo cui se una piattaforma online consente ai consumatori di concludere contratti a distanza con operatori commerciali, la stessa deve preventivamente e obbligatoriamente raccogliere una serie di dati anagrafici/commerciali dell’impresa , e poi anche verificarne la verità. Altrimenti rischia di essere considerata “complice”.

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La piena disponibilità del server configura la sede fissa

13 Giugno 2022

Il Sole 24 Ore 21 maggio 2022 di Marco Piazza

Abrogata la disciplina italiana, contestazioni con margini di opinabilità

Da quanto si desume dal comunicato diffuso dalla Procura di Milano (si veda l’articolo a lato), magistrati e contribuente hanno condiviso la conclusione che la disponibilità di una rete di server utilizzati in esclusiva nel territorio dello Stato per fornire un servizio di streaming alla clientela italiana costituisce una stabile organizzazione materiale idonea a produrre un reddito imponibile nel nostro Paese.

Non ci sono però ulteriori informazioni sulle caratteristiche dell’infrastruttura italiana e – considerato che le motivazioni dell’atto di adesione non sono pubbliche – è improbabile che dalla notizia di stampa possano trarsi elementi utili per migliorare le conoscenze sulla nozione di «stabile organizzazione materiale» se non quella, molto importante, che i rischi di subire un accertamento, con le relative conseguenze anche penali, sono molto alti.

L’accertamento, viene riferito, è relativo ai periodi d’imposta 2015-2019. Fino al 2017 l’articolo 162 del Testo unico conteneva una definizione di «stabile organizzazione» sostanzialmente conforme al modello Ocse con una particolarità: il comma 5 stabiliva che «non costituisce di per sé stabile organizzazione la disponibilità a qualsiasi titolo di elaboratori elettronici e relativi impianti ausiliari che consentano la raccolta e la trasmissione di dati ed informazioni finalizzati alla vendita di beni e servizi».

Questo comma, introdotto con la riforma fiscale del 2003, pareva avere la portata di differenziare la definizione italiana di stabile organizzazione da quella del Commentario al Modello di convenzione Ocse. Il Commentario, infatti, nella parte relativa al commercio elettronico (paragrafi 122 e seguenti sub. articolo 5) afferma che è possibile ritenere che una impresa che opera nel territorio dello Stato per mezzo di apparecchiature elettroniche vi abbia una stabile organizzazione anche se non utilizza personale. Tuttavia, esclude che vi sia stabile organizzazione se le funzioni svolte dall’infrastruttura tecnologica nel territorio dello Stato sono solo preparatorie e ausiliarie. Ove, invece, tali funzioni costituiscano di per sé una parte essenziale e significativa dell’attività dell’impresa nel suo complesso, queste andrebbero al di là delle attività ausiliarie e costituirebbero «stabile organizzazione» (paragrafo 129).

L’agenzia delle Entrate, però, ha immediatamente ricondotto l’ambito applicativo del comma 5 dell’articolo 162 nell’alveo del Commentario. Già nella risoluzione 119/E del 2007 veniva, infatti, precisato che il comma 5 – recependo, sostanzialmente, l’orientamento dell’Ocse – ha lo scopo di precisare che, ai fini della configurazione della stabile organizzazione è necessaria la piena ed esclusiva disponibilità dell’apparecchiatura da parte del soggetto non residente per un periodo tale da configurare il presupposto della fissità e lo svolgimento attraverso di essa di attività ritenute principali nell’ambito dell’attività complessiva dell’impresa, restando esclusa la sussistenza della stabile organizzazione quando «l’attività della sede fissa nel suo insieme (…) abbia carattere preparatorio o ausiliare».

La mera disponibilità di apparecchiature elettroniche, quindi, non configura stabile organizzazione; ma la loro piena ed esclusiva disponibilità, la stabilità della presenza in Italia e lo svolgimento, in Italia, dell’attività tipica attraverso tali apparecchiature comporta l’insorgere della sede fissa, con le relative conseguenze.

Dal 2018 il comma 5 dell’articolo 162 è stato del tutto abrogato e la materia continua a essere molto scivolosa perché richiede accertamenti di fatto caratterizzati da forte opinabilità.

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Non scatta la ritenuta sul relatore dall’estero in modalità online

13 Giugno 2022

Il Sole 24 Ore 18 maggio 2022 di Marco Piazza

L’attività svolta configura una prestazione professionale

I compensi percepiti da un relatore non residente per essere intervenuto in videoconferenza dall’estero in un convegno organizzato in Italia e per la cessione all’organizzatore del materiale didattico prodotto nel corso del convegno non sono tassabili in Italia perché sono corrisposti a fronte di una prestazione professionale e non per la cessione di diritto di sfruttamento di know-how. Inoltre, l’attività del relatore non è svolta nel territorio italiano. Lo conferma la risposta a interpello 266/2022 delle Entrate.

Nel caso oggetto del quesito il relatore percepisce un compenso comprensivo anche del materiale didattico ceduto all’organizzatore affinché questi possa farne uso attraverso i social media e le piattaforme social in maniera separata o con altri lavori.

Nessun dubbio sul fatto che la prestazione del relatore non residente rientri fra le attività di lavoro autonomo tassabili in Italia solo se prestate nel territorio dello Stato ex articolo 23, comma 1, lettera d) del Tuir (come da tempo precisato, fra le altre, dalla risoluzione 12/1247 del 30 dicembre 1977).

Viene però confermato che il collegamento in video conferenza dall’estero non equivale a svolgimento dell’attività in Italia. Il compenso, quindi, resta escluso da tassazione in Italia.

Per completezza va ricordato che anche nel caso di presenza fisica in Italia, ove il professionista sia residente in un o Stato con il quale l’Italia ha una convenzione contro le doppie imposizioni, il compenso è di norma escluso da imposizione per effetto dell’articolo del trattato relativo alla tassazione delle attività professionali (di norma l’articolo 14) che tassa questi redditi nello Stato in cui è svolta la prestazione solo se il contribuente vi ha una base fissa (risoluzione III-5-225 dell’11 agosto 1994; risposta n. 352 del 2019); il provento, in questo caso, è soggetto a ritenuta d’acconto e concorre a formare l’imponibile complessivo, al netto dei costi imputabili alla base fissa tassabile in Italia (risoluzione 154/E dell’11 giugno 2009; risoluzione 512 del 2019).

Il quesito, in realtà, era incentrato sulla cessione del materiale didattico, essendo sorto il dubbio che il compenso erogato al relatore fosse in tutto o in parte attratto fra quelli per la concessione del diritto di utilizzare opere dell’ingegno o di informazioni scientifiche e quindi tassabile in Italia, in base all’articolo 23, comma 2, lettera c) del Testo unico, per il solo fatto di essere dovuto da un residente.

L’Agenzia lo esclude, perché la cessione del materiale non è suscettibile di uno sfruttamento economico da parte del cessionario che gli consenta di ricavare un beneficio, a fronte del quale corrisponde una royalty.

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Le regole temporanee per i soci «qualificati» terminano nel 2022

13 Giugno 2022

Il Sole 24 Ore lunedì 16 maggio 2022 di Giorgio Gavelli Fabio Giommoni

Il prelievo sugli utili fino al 2007 e ante-2017 è più basso della ritenuta al 26%

La legge di Bilancio 2018 (comma 1005 della legge 205/2017) ha disposto la tassazione degli utili percepiti da persone fisiche, a partire dal 1° gennaio 2018, mediante applicazione di una ritenuta a titolo d’imposta nella misura del 26% (salvo i dividendi da Paesi «black list»), indistintamente per i possessori di partecipazione qualificate e non qualificate.

Il comma 1006 della manovra ha tuttavia previsto una disciplina transitoria, in base alla quale alle distribuzioni di dividendi derivanti da partecipazioni qualificate e relativi a utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017, deliberati dal 1° gennaio 2018 e fino al 31 dicembre 2022, continua ad applicarsi il regime di tassazione preesistente, cioè quello che prevede che i dividendi percepiti da persone fisiche al di fuori dell’attività di impresa concorrono, sia pure in parte, alla formazione del reddito Irpef del socio.

In particolare, concorrono nella misura del 40% i dividendi relativi a utili prodotti fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2007; nella misura del 49,72% gli utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007; nella misura del 58,14% gli utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016 (e fino all’esercizio in corso al 31 dicembre 2017, perché poi scatta la nuova tassazione «secca»).

Considerate dette percentuali e tenuto conto delle aliquote Irpef vigenti comprese le addizionali locali (si supponga un’aliquota massima complessiva del 45%), la tassazione degli utili fino al 2007 e quelli ante 2017 si presenta conveniente in confronto alla ritenuta del 26% (con detta aliquota Irpef del 45% si avrebbe, infatti, una tassazione finale, rispettivamente, del 18% e del 22,37%). Invece, per gli utili 2017 la situazione è sostanzialmente neutra (con l’aliquota Irpef del 45% si avrebbe una tassazione netta del 26,16%, in linea con la ritenuta).

Da tenere presente che, secondo alcuni uffici periferici delle Entrate (interpello Dre Lombardia 904-1168/2019 e interpello Dre Emilia-Romagna 909-721/19) la disciplina transitoria di cui al comma 1006 si applica solo nell’ipotesi di delibere di distribuzione di utili e non anche ai redditi di capitale derivanti dalla liquidazione della partecipazione a seguito di recesso ed esclusione del socio, morte del socio, riduzione del capitale o liquidazione della società (articolo 47, comma 7, Tuir).

In tali casi il reddito di capitale, pari alla differenza tra la somma ricevuta (o il valore normale del bene assegnato) e il costo fiscale della partecipazione annullata, anche per i soci qualificati sconterebbe unicamente la ritenuta a titolo di imposta del 26% (anche perché la somma attribuita al socio in tali occasioni sarebbe difficilmente ricollegabile a una precisa stratificazione di utili formatasi nel tempo).

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Decisivi sede, oggetto dell’attività, amministrazione

11 Maggio 2022

RESIDENZA, CFC E TRANSFER PRICING

Le Guide del Sole 13 aprile 2022 di Luca Gaiani

RESIDENZA EFFETTIVA

Società estere al test della residenza effettiva. Per evitare di dover fare i conti con il fisco italiano, non basta che la sede legale statutaria sia oltrefrontiera, ma occorre individuare, in termini sostanziali, dove si colloca la sede dell’amministrazione o l’oggetto principale.

Residenza e tassazione worldwide

Individuare la residenza fiscale (italiana o estera) di un contribuente assume una particolare rilevanza per stabilire le modalità impositive del reddito: i contribuenti residenti (persone fisiche o società) devono assoggettare a imposta in Italia i redditi che essi hanno prodotto ovunque nel mondo. I soggetti fiscalmente esteri, invece, devono tassare nel nostro paese (mediante dichiarazione oppure subendo la ritenuta alla fonte) solo i redditi che si considerano ivi prodotti in base alle regole di territorialità indicate nell’articolo 23 del Tuir.

La residenza fiscale delle società e degli enti soggetti a Ires è disciplinata dall’articolo 73 del Tuir. Per le società di persone, regole analoghe sono indicate dall’articolo 5, lettera d). Va ricordato che le società personali (o comunque le società trasparenti, come ad esempio le Llc statunitensi) con sede estera seguono, in Italia, le disposizioni previste per le società di capitali: esse sono dunque contribuenti opachi, pagano l’Ires sui redditi prodotti nel nostro paese, sicché al socio italiano sono attribuiti soltanto gli utili distribuiti (quali redditi di capitale).

Le società si considerano residenti in Italia qualora, per la maggior parte del periodo di imposta, si trovi in Italia anche uno solo dei seguenti tre elementi: sede legale, sede dell’amministrazione, oggetto dell’attività.

La regola dei 183 giorni

Il criterio di prevalenza temporale fa sì che laddove la società abbia trasferito o mantenuto la sua residenza (e dunque uno o più dei tre elementi) in Italia da una data antecedente al 2 luglio, essa si considererà fiscalmente residente per l’intero anno d’imposta, dovendo tassare con le regole interne (bilancio e dichiarazione) anche i redditi realizzati nel primo semestre dell’esercizio.

Individuare la localizzazione del primo elemento (sede legale) non solleva criticità: va considerato ciò che risulta formalmente dallo statuto e dagli atti sociali.

La sede dell’amministrazione, che è il punto focale delle verifiche in materia di esterovestizione, è da intendersi, come indicato dalla giurisprudenza più recente (Cassazione, 24872/2020 e 6476/2021), come sede effettiva (concetto di matrice civilistica) cioè il luogo in cui si svolgono in concreto le assemblee e le adunanze degli organi direttivi e nel quale, dunque, si assumono le scelte strategiche in vista del compimento degli affari. In sede ispettiva (si veda la circolare della Guardia di finanza, 1/2018) si presta particolare attenzione alla residenza degli amministratori (che non è un indicatore previsto dalla legge), nel presupposto che se tutti gli amministratori (o la maggioranza di essi) sono italiani è ragionevole ritenere che le decisioni siano prese nel nostro paese.

Amministratori esteri

In presenza di amministratori italiani, è allora necessario, per avvalorare la residenza estera, che tutte le riunioni si tengano oltreconfine e che ciò sia confermato dai documenti di viaggio e di soggiorno (con l’eccezione del periodo pandemico nel quale le riunioni si sono realizzate in videoconferenza).

Se gli amministratori sono residenti all’estero, gli uffici tendono poi a verificare se essi hanno adeguati poteri (e compensi) per la gestione ovvero se si tratta, invece, di professionisti che, secondo accordi fiduciari, eseguono sistematicamente decisioni assunte in Italia. Per dimostrare la sede effettiva estera, è poi necessario (ma non sufficiente) che l’operatività aziendale giorno per giorno sia in mano a persone in loco e che dunque l’organizzazione dei processi produttivi e di vendita non sia invece teleguidata dall’Italia. Indicazioni a tal fine si possono trarre dal luogo in cui sono stati conclusi e sottoscritti (anche mediante gli scambi di e-mail) i contratti rilevanti per l’attività della società. Attenzione, però, il centro delle decisioni sulla gestione non coincide sempre con l’attività di direzione e coordinamento svolta in base all’articolo 2497 del Codice civile da una controllante italiana. Ciò che rileva, cioè, non sono le linee guida dell’attività aziendale dettate dalla casa-madre, ma le effettive decisioni gestionali, le quali, soprattutto nelle entità operative, devono essere in mano a persone operanti all’estero.

Alcune recenti sentenze hanno escluso la residenza italiana in base alla mera localizzazione italiana del centro di direzione della attività (sede effettiva) in presenza di strutture estere che ivi esercitano una reale attività commerciale (Cassazione penale 43809/2015).

Dove è situato l’oggetto

Il terzo elemento da indagare è il luogo in cui è collocato l’oggetto della società. Indagine generalmente semplice per attività industriali e commerciali tradizionali (che richiedono stabilimenti, uffici, magazzini, personale), che solleva invece dubbi interpretativi per società non operative, quali le immobiliari di gestione e le holding.

Per le immobiliari, il possesso di fabbricati situati, in prevalenza, nel nostro paese è tale da far scattare, secondo la prevalente dottrina, la residenza fiscale italiana anche se la direzione (e dunque la gestione dei contratti di locazione) è situata all’estero. Per le holding (ferma restando la norma specifica descritta nelle pagine seguenti), invece, il possesso da parte dell’entità estera di azioni di società italiane non è tale da far considerare automaticamente situato in Italia l’oggetto della attività.

Holding con sedi estere: vale ogni mezzo per dimostrare il radicamento fuori dall’Italia

Presunzione di residenza, salvo prova contraria, per le holding caratterizzate dal cosiddetto doppio controllo. La legge considera fiscalmente italiane le società con sede estera che, ad un tempo, controllano società di capitali e sono controllate o in prevalenza amministrate da contribuenti residenti nel nostro paese. Con la contestazione di esterovestizione, scattano gli accertamenti per il reddito non dichiarato, ma anche per gli adempimenti omessi in qualità di sostituti di imposta e eventualmente di Iva.

Il test del doppio controllo

L’articolo 73, comma 5-bis, del Tuir colloca presuntivamente in Italia (salvo prova contraria) la sede dell’amministrazione delle società estere che rispettano congiuntamente due condizioni:

detengono direttamente (anche per il tramite di società fiduciarie) partecipazioni di controllo in base all’articolo 2359, comma 1 del Codice civile società di capitali o enti residenti in Italia (controllo attivo);

sono controllate anche indirettamente (sempre in base all’articolo 2359, comma 1, del Codice civile) da contribuenti italiani (controllo passivo), oppure sono amministrate da un organo in prevalenza composto da persone residenti in Italia.

Il test del doppio controllo va effettuato verificando la situazione esistente alla data di chiusura dell’esercizio della società estera e cumulando, quanto al controllo passivo, i voti spettanti ai familiari indicati nell’articolo 5, comma 5, del Tuir. Il controllo attivo rileva, in base alla norma, solo se la partecipazione che la società estera detiene nella Srl o nella Spa italiana è diretta, mentre per il controllo passivo (soci italiani della società estera) si considerano anche rapporti indiretti.

La circolare 28/E/2006 ha però affermato che anche nel controllo attivo possono essere presenti catene societarie composte da più sub-holding estere. La presunzione di residenza in Italia della società estera che direttamente controlla una società italiana, renderà operativa, a parere delle Entrate, la presunzione anche per la società estera inserita nell’anello superiore della catena societaria. Ad esempio, si consideri il caso di Tizio (italiano) che controlla Alfa Sa (Lussemburgo) che a sua volta controlla Beta Bv (Paesi Bassi) che controlla direttamente Gamma Spa (Italia). Tizio controlla indirettamente Beta Bv (controllo passivo) la quale si considera presuntivamente italiana; conseguentemente, anche per Alfa Sa, che controlla direttamente una società esterovestita (presuntivamente italiana), scatta la presunzione di residenza.

Prova contraria

Il secondo sub requisito (residenza italiana degli amministratori) è alternativo al controllo passivo. Diventa dunque esterovestita anche la società estera (controllante di Srl o Spa italiana) partecipata solo da contribuenti non residenti, se il suo consiglio di amministrazione è composto prevalentemente da persone residenti nel nostro paese.

La condizione scatta se gli amministratori italiani sono prevalenti nella maggior parte del periodo di imposta (circolare 11/E/2007). La prassi accertativa si è indirizzata alla ricerca di eventuali amministratori di fatto, dato che, nelle holding esterovestite, è frequente l’attribuzione di incarichi a professionisti locali che fungono da mandatari dei titolari effettivi.

Per vincere la presunzione di esterovestizione in presenza di doppio controllo, la holding dovrà dimostrare, con argomenti adeguati e convincenti, che la sede di direzione effettiva della società non è in Italia, bensì all’estero (si veda la circolare 28/E/2006). Tali argomenti e prove dovranno dimostrare che esistono elementi di fatto, situazioni od atti, idonei a dimostrare un concreto radicamento della direzione effettiva nello Stato estero.

In sede di riposta alla Commissione europea (cui la norma era stata rinviata da una denuncia dell’Associazione italiana dottori commercialisti), le Entrate hanno chiarito che la prova di radicamento estero della holding può essere fornita con ogni ordinario mezzo, tra cui i verbali delle adunanze dei Cda, documenti di viaggio degli amministratori o dei soci italiani per recarsi presso la sede estera, documentazione contabile e contrattuale redatta all’estero. Il certificato di residenza fiscale rilasciato dalle autorità estere è stato ritenuto documento necessario, ma non sufficiente.

Le conseguenze

L’esistenza dei requisiti (anche presuntivi) di residenza fiscale italiana comporta conseguenze negative particolarmente rilevanti per la società estera. Dal punto di vista sostanziale, trattandosi di società commerciale residente, essa dovrà assoggettare a imposta il reddito prodotto ovunque nel mondo da determinare secondo le regole delle imprese italiane. L’utile del conto economico redatto in base alla legislazione estera dovrà essere sottoposto alle rettifiche in aumento e in diminuzione previste dalla disciplina del reddito di impresa.

Le società esterovestite saranno inoltre sottoposte alle regole sulle società non operative (articolo 30, legge 724/1994) e in perdita sistematica (articolo 2, comma 36-decies, Dl 138/2011). Potrà dunque emergere (si pensi alle holding o alle società immobiliari) un reddito imponibile da dichiarare anche in assenza di utili di bilancio. La violazione si estenderebbe alla tassazione Irap laddove la società abbia realizzato un imponibile in base alle regole del Dlgs 446/1997.

Il valore della produzione conseguito all’estero (da determinare con i criteri dell’articolo 4, comma 2) resterebbe comunque esente dal tributo regionale. Dal punto di vista procedurale, alla società esterovestita verrà contestata l’omessa dichiarazione dei redditi, con la possibile insorgenza del reato tributario (articolo 5, Dlgs 74/2000) qualora venga superata la soglia di 50.000 euro di imposta evasa (e sussista il dolo).

Ritenute alla fonte

Laddove la società esterovestita abbia erogato compensi (per esempio ad amministratori o consulenti italiani) soggetti a ritenuta alla fonte, scatterà anche la contestazione di violazione della normativa sui sostituti di imposta (omesse ritenute, omesso versamento e omessa dichiarazione). La contestazione di esterovestizione può estendersi all’Iva qualora la società abbia posto in essere operazioni (cessioni di beni o prestazioni di servizi) territorialmente rilevanti.

Le società estere rientrano in ogni caso tra i soggetti esercenti attività di impresa (si veda l’articolo 4 del Dpr 633/1972), ma l’assoggettamento ad Iva delle operazioni dalle stesse effettuate in Italia (si pensi alla vendita di un terreno fabbricabile posto nel nostro paese) avviene mediante inversione contabile ogni qual volta il cessionario o committente sia un soggetto passivo stabilito in Italia. Questo meccanismo potrebbe essere disatteso (con applicazione dell’Iva da parte del cedente) in caso di contestazione di residenza italiana.

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Tasse da pagare nel luogo in cui si lavora

11 Maggio 2022

Il Sole 24 Ore 19 aprile 2022 di Luca Calabrese Raffaele Calabrese Serena Civardi Elena Pasini Azzurra Sestito Roberto Sante Smilari Alessio Vagnarelli

Questa regola generale vale anche qualora l’attività sia prestata per un datore estero

L’ingresso in Italia dei remote workers si accompagna alla necessità di approfondire la tematica anche sotto un profilo fiscale.

Infatti, le peculiari modalità di svolgimento dell’attività lavorativa non consentono, allo stato attuale, di derogare al principio generale di territorialità che regola la tassazione internazionale dei redditi di lavoro dipendente.

Secondo quanto più volte chiarito dall’amministrazione finanziaria, in particolare, ciò che rileva è il luogo in cui fisicamente viene svolta l’attività lavorativa, a prescindere dal fatto che la stessa sia resa a beneficio di un datore di lavoro estero (in tal senso, risposte 17 maggio 2021, n. 345, 7 luglio 2021 n. 458, 15 settembre 2021 n. 590, 23 settembre 2021 n. 621, 27 settembre 2021, n. 626, nonché la risposta all’interrogazione parlamentare 5-04654 del 3 dicembre 2020).

Inoltre, con le recenti risposte 186 dell’8 aprile 2022 e 157 del 25 marzo 2022, in continuità con le posizioni già espresse con la circolare 33 del 28 dicembre 2020 e con la risposta 596 del 16 settembre 2021, l’agenzia delle Entrate ha confermato che, al ricorrere dei requisiti previsti dall’articolo 16 del Dlgs 147/2015, il regime di favore previsto per gli impatriati possa trovare applicazione anche in relazione ai redditi di lavoro dipendente prodotti in Italia dai lavoratori in remote working.

Altro punto di attenzione riguarda poi l’astratta configurabilità per l’impresa estera di una stabile organizzazione (permanent establishment – Pe) di tipo materiale o personale.

Anche nel semplice lavoro da casa, infatti, non è escluso che, oltre ai più noti temi legati alla presenza di una Pe personale, possa ravvisarsi la presenza di una stabile organizzazione di tipo materiale; ilcommentario all’articolo 5 del Modello Ocse a tal fine precisa che «dove, tuttavia, un ufficio a casa è utilizzato su base continuativa per svolgere attività commerciali presso un’impresa ed è chiaro dai fatti e dalle circostanze che l’impresa stessa abbia richiesto alla persona di utilizzare quella sede per svolgere l’attività dell’impresa (ad esempio non fornendo un ufficio ad un dipendente in circostanze in cui la natura del lavoro richieda chiaramente un ufficio) l’ufficio a casa del lavoratore può essere considerato a disposizione dell’impresa».

Se per un verso, il requisito della continuità dello svolgimento di attività lavorativa e l’adempimento di una specifica prescrizione lavorativa potranno essere agevolmente riscontrabili, maggiori difficoltà si incontreranno nello stabilire se l’home office, l’ufficio a casa, possa essere effettivamente considerato nella disponibilità del datore di lavoro estero.

In tal senso, risulterà imprescindibile condurre una specifica analisi, da effettuarsi caso per caso, per verificare l’effettiva rilevanza fiscale di tali fattispecie.

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Per i cripto-operatori esteri scatta l’ora del monitoraggio

11 Maggio 2022

Il Sole 24 Ore lunedì 25 aprile 2022 di Fabrizio Cancelliere Massimo Simbula Giulio Tombesi

Operativa entro il 18 maggio la nuova sezione speciale del registro pubblico Oam

Obbligo di iscriversi per tutti i wallet provider operanti Italia, anche online

Entro il prossimo 18 maggio inizierà una nuova era per gli operatori in criptovalute (e per gli investitori). I prestatori di servizi relativi all’utilizzo di valuta virtuale (“Vasp”) e di servizi di portafoglio digitale (“Wsp”) che operano – o intendono operare – in Italia avranno l’obbligo di iscriversi alla sezione speciale del registro pubblico informatizzato, tenuto dall’Oam (Organismo gestione agenti in attività finanziaria e mediatori creditizi), come prevede il decreto Mef del 13 gennaio 2022.

Alla data di apertura del registro (non ancora annunciata dall’Oam), i cambia-valute virtuali già attivi avranno 60 giorni per comunicare la propria operatività in Italia e continuare a esercitare l’attività senza attendere la pronuncia dell’Oam, purché abbiano i requisiti previsti per i cambiavalute “fisici” ex articolo 17-bis, comma 2, Dlgs 141/10. In caso di mancato rispetto del termine, o di diniego da parte dell’Oam, l’esercizio dell’attività sarà considerato abusivo.

Il registro risponde principalmente a finalità di antiriciclaggio (il decreto Mef è attuativo delle modifiche al citato articolo 17-bis, richieste dalla direttiva Ue 2018/843), ma i dati trasmessi potranno essere messi a disposizione anche dell’amministrazione finanziaria (come le comunicazioni degli intermediari per i rapporti finanziari).

L’impatto sugli investitori

Il primo profilo di interesse riguarda gli investitori, soprattutto se si pensa agli adempimenti fiscali per i detentori di criptovalute. Secondo le Entrate, infatti, le criptovalute sono assimilate a valute estere, con le relative conseguenze:

sul versante reddituale: sempre imponibili le plusvalenze a termine, mentre quelle a pronti solo in caso di movimentazioni da depositi/wallet oltre soglia dei 51.645,96 euro per almeno sette giorni lavorativi (risoluzione 72/E/16 e risposta Dre Lombardia 956-39/18);

sul versante degli obblighi di monitoraggio nel quadro RW: dovuto in caso di investimento tramite exchanger esteri ma anche di detenzione diretta di un electronic wallet con chiave privata (risposta 788/21).

L’assimilazione alle valute estere appare però sempre più inadeguata al mutato concetto di cripto-asset, che dalle criptovalute si è esteso a nuove forme di rappresentazione digitale di valore: security tokenutility token e, da ultimo, non fungible token (Nft).

Gli obblighi generalizzati

Il secondo profilo di interesse riguarda l’ambito soggettivo dei nuovi obblighi Oam: le definizioni di cripto-operatori fornite dal Dm sono le stesse della normativa comunitaria antiriciclaggio introdotte con il Dlgs 90/2017, cosi come l’equiparazione alle figure dei cambiavalute. L’obbligo di registrazione riflette quindi la necessità di adeguarsi alla direttiva 2018/843, ma le modalità attuative potrebbero avere effetti sulla competitività del mercato italiano.

Tra i citati requisiti ex Dlgs 141/2010 per l’esercizio dell’attività in Italia rientra infatti la sede legale e amministrativa, ovvero, per i soggetti comunitari, la stabile organizzazione nel territorio dello Stato: requisiti comprensibili per i “classici” cambiavalute, ma meno per i cripto-exchanger, che sono transfrontalieri e attivi anche online. Pertanto, i cripto-operatori esteri che vorranno offrire servizi online al mercato italiano avranno l’obbligo di identificarsi ai fini territoriali in Italia, comunicando la propria sede o la propria stabile organizzazione nel territorio, con ulteriori impatti anche su altri piani giuridici. La presenza di una stabile organizzazione impone infatti obblighi di natura civilistica, contabile e fiscale, sia ai fini delle imposte dirette (i profitti delle stabili organizzazioni sono tassati in Italia) che indirette (apertura di una posizione Iva); fermo restando che le prestazioni strettamente relative all’operatività degli exchanger sono inquadrate come esenti, in linea con la sentenza della Corte Ue 22 ottobre 2015, causa C-264/14 (richiamata nella risoluzione 72/E/16).

L’auspicio è che anche il legislatore fiscale sia spinto a intervenire, precisando se rilevano anche le operazioni “cripto su cripto” oltre a quelle “da valuta legale a cripto e viceversa”; e adeguando l’attuale impianto normativo e dei diversi regimi impositivi (risparmio amministrato e gestito), anche ai fini del monitoraggio RW (esonero per gestioni tramite provider residenti o esteri con sede nel territorio dello Stato).

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Sponsor, inerenza anche senza incrementi

11 Maggio 2022

Il Sole 24 Ore 8 aprile 2022 di Dario Deotto Luigi Lovecchio

Le spese di sponsorizzazione sono inerenti in quanto si risolvono in una forma di pubblicità indiretta dell’impresa, anche quando esse consistono nella promozione del marchio e non dei prodotti. A nulla rileva inoltre l’impatto della spesa sul volume delle vendite. La Cassazione (sentenza n. 11324) sposa una interpretazione più attenta alle ragioni dei contribuenti.

Il caso riguardava le spese sostenute in occasione di gare internazionali di kart. L’Ufficio aveva eccepito che, trattandosi di azienda di commercializzazione di prodotti di largo consumo, i destinatari del messaggio promozionale in una competizione internazionale non coincidevano con i potenziali consumatori. Veniva inoltre rilevato che la sponsorizzazione si risolveva nella esposizione del marchio, senza richiami ai prodotti commercializzati. Da ultimo, si contestava che l’impresa non aveva dato prova dell’impatto che aveva avuto la spesa, in termini di incremento del volume di vendite.

La Cassazione ha rigettato tutte le obiezioni dell’Ufficio, facendo leva sulla nozione di inerenza come delineata negli ultimi arresti dei giudici di vertice. La Corte ha precisato che il contratto di sponsorizzazione consiste in un negozio a prestazioni corrispettive che genera una pubblicità indiretta del soggetto sponsorizzato. Si è poi dedotto che l’inerenza postula un giudizio di natura solo qualitativa, e non quantitativa, di tal che non rileva l’eventuale incremento di fatturato conseguito. Ciò che conta è che il costo manifesti, per sua natura, una correlazione diretta o indiretta, anche in proiezione futura, con l’attività d’impresa. Nelle spese di sponsorizzazione, il collegamento sussiste, in difetto di fondate argomentazioni contrarie.

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